Сдача уточненной декларации по налогу прибыль. Подача уточненных налоговых деклараций. Компания изменила «прописку»

Подскажите, пожалуйста, нужно ли подавать корректирующую декларацию по прибыли, если документы пришли после сдачи отчетности. Ситуация достаточно сложилась для нас крайне неблагоприятная: наши партнеры выставили акт от 31.10.2016г. за оказанные услуги за сентябрь-октябрь 2016г. (?!) Оформить документы правильно контрагент отказывается. Вправе ли мы исправить оказание услуг бухгалтерской справкой, не подавая корректирующую декларацию. Какие для нас будут налоговые риски?

Если мы правильно поняли ваш вопрос, то услуги, оказанные в сентябре, вы не отразили в декларации за 9 месяцев из-за отсутствия документов.

Если декларация за 9 месяцев не была убыточной, и по итогам года тоже будет прибыль, исправить ошибку можно в годовой декларации, не подавая уточненку, просто скорректировав соответствующие показатели. Если декларация за 9 месяцев или год убыточна, внести исправления можно только подачей уточненной декларации.

Если наоборот вы отразили расходы в сентябре, рассчитывая получить корректный документ, а получили датированный 31.10.16г., то, к сожалению, без уточненной декларации не обойтись (если контрагент так и не исправит документ). Да, расходы и доходы должны отражаться в том периоде, к которому они относятся, и вашему контрагенту грозят неприятности в случае проверки, если они не отразят доходы от оказания услуг в соответствующем периоде (Письмо УФНС России по Москве от 30.04.2008 № 20-12/041989). Но чтобы учесть расходы при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, необходимо документальное подтверждение (ст. 252 НК РФ). А на дату составления декларации за 9 месяцев документа не было. То есть расход был учтен неправомерно, а, следовательно, налоговая база была занижена. Такая ошибка исправляется только подачей уточненной декларации. Обратите внимание: во избежание санкций до подачи уточненки доплатите налог и пени.

Бухгалтерскую справку нужно составить в любом случае.

Обоснование

(Цветом выделена информация, которая поможет Вам принять правильное решение)

В каких случаях организация обязана подать уточненную налоговую декларацию

Занижение налоговой базы

Организация обязана подать уточненную налоговую декларацию, если в ранее сданной декларации она обнаружила неточности или ошибки, которые повлекли за собой занижение налоговой базы и неполную уплату налога в бюджет. Подавать уточненную декларацию нужно, если период, в котором была допущена ошибка, известен. Если период, в котором была допущена ошибка, не известен, уточненная декларация не подается. В этом случае пересчитать налоговую базу и сумму налога нужно в том периоде, в котором ошибка была обнаружена. Это следует из положений пункта 1 статьи 81 и пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ.

Такой порядок распространяется как на налогоплательщиков, так и на налоговых агентов. При этом налоговые агенты обязаны подавать уточненные расчеты только по тем налогоплательщикам, в отношении которых обнаружены ошибки. Об этом сказано в пункте 6 статьи 81 Налогового кодекса РФ. Например, уточненный налоговый расчет о доходах, выплаченных иностранным организациям, нужно подавать лишь по тем налогоплательщикам, чьи данные в первоначальном расчете были искажены.

Переплата по налогам

Если ошибка, допущенная в налоговой декларации, повлекла за собой излишнюю уплату налога, то организация вправе:

Подать уточненную декларацию за тот период, в котором ошибка была допущена (но не обязана этого делать);

Исправить ошибку, уменьшив прибыль и сумму налога за тот период, в котором эта ошибка была обнаружена. Таким способом можно воспользоваться независимо от того, известен ли период, в котором была допущена ошибка, или нет;

Не предпринимать никаких мер по исправлению ошибки (например, если сумма переплаты незначительна).

Это следует из положений абзаца 3 пункта 1 статьи 54 и абзаца 2 пункта 1 статьи 81 Налогового кодекса РФ. Аналогичные разъяснения содержатся в письмах Минфина России от 22 июля 2015 г. № 03-02-07/1/42067, от 23 января 2012 г. № 03-03-06/1/24, от 25 августа 2011 г. № 03-03-10/82 и ФНС России от 11 марта 2011 г. № КЕ-4-3/3807.

Корректировать налоговую базу текущего периода можно не только при выявлении ошибок в декларациях. Воспользоваться положениями абзаца 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ можно и в тех случаях, когда переплата по налогу возникла из-за изменений законодательства, имеющих обратную силу. Если такие изменения улучшают положение налогоплательщика, то у организации могут обнаружиться доходы, которые раньше нельзя было исключать из налоговой базы, или расходы, которые раньше запрещалось учитывать при налогообложении. Подавать уточненные декларации в таких ситуациях не обязательно. Пересчитать налоговые обязательства можно в текущем периоде. Такой вывод следует из письма ФНС России от 24 июня 2014 г. № ЕД-4-15/12067.

Ситуация: по каким налогам можно применять нормы статей 54 и 81 Налогового кодекса РФ о перерасчете налоговой базы без представления уточненных деклараций. В текущем периоде обнаружены ошибки, допущенные в прошлых периодах и повлекшие переплату

Возможность применения норм этих статей существует только в отношении налога на прибыль, транспортного налога, НДПИ и единого налога при упрощенке.

Это объясняется следующим.

Совокупность положений пункта 1 статьи 54 и статьи 81 Налогового кодекса РФ предусматривает три варианта исправления ошибок, которые повлекли за собой излишнюю уплату налога. Выбор любого из этих вариантов – право организации.

Одним из вариантов является уменьшение налоговой базы в том периоде, когда ошибка была обнаружена, на величину завышения, допущенного в предыдущих периодах. По составу налогов никаких ограничений абзац 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ не содержит, поэтому из его буквального толкования можно сделать вывод, что таким вариантом организация вправе воспользоваться в отношении любых налогов. Однако применительно к большинству из них механизм реализации данного права отсутствует.

В частности, глава 21 Налогового кодекса РФ не содержит норм, позволяющих корректировать налоговую базу и сумму налога текущего периода при обнаружении ошибок в прошедших периодах (письмо Минфина России от 7 декабря 2010 г. № 03-07-11/476). Более того, в соответствии с пунктами 3 и 11 раздела II приложения 5 к постановлению Правительства РФ от 26 декабря 2011 г. № 1137 при обнаружении ошибок организация должна внести исправления в книгу продаж. А для этого необходимо составить дополнительный лист к книге продаж за тот период, в котором была допущена ошибка. Корректировать показатели книги продаж в текущем периоде (периоде обнаружения ошибки) организация не вправе. Таким образом, ошибку, допущенную при определении налоговой базы по НДС в прошедшем периоде, можно исправить единственным способом – представив за этот период уточненную налоговую декларацию.

Однако это правило не относится к случаям, когда организация не приняла к вычету НДС в том периоде, в котором были выполнены все условия для этого. Применение налогового вычета в более поздних периодах не является ошибкой. Положения подпункта 1.1 статьи 172 Налогового кодекса РФ позволяют воспользоваться вычетом в течение трех лет с момента принятия на учет приобретенных товаров (работ, услуг). Соответственно, «поздний» вычет просто отразите в текущей декларации за налоговый период. Сдавать уточненный отчет не нужно.

При оценке возможности применения положений абзаца 3 пункта 1 статьи 54 Налогового кодекса РФ к другим налогам нужно учитывать следующее. Расчеты налоговой базы за текущие отчетные (налоговые) периоды отражаются в налоговых декларациях (п. 1 ст. 80 НК РФ). Следовательно, результаты пересчета (уменьшение) налоговой базы из-за ошибок, допущенных в прошедших периодах, тоже должны быть зафиксированы в декларациях за текущие периоды.

В настоящее время корректно отразить такие операции можно только в декларациях по налогу на прибыль, по НДПИ, по транспортному налогу, по ЕСХН и по единому налогу при упрощенке. При этом бухгалтеру нужно быть готовым к тому, что налоговая инспекция затребует от него объяснения по поводу уменьшения налоговой базы. Существующие формы деклараций по акцизам, налогу на имущество, земельному налогу и ЕНВД не позволяют отразить в них результаты пересчета налоговой базы за предыдущие периоды. Следовательно, чтобы исправить допущенные ошибки, организации придется подавать уточненные налоговые декларации.

Ошибка в декларации за период убытков

Некоторые особенности имеет порядок исправления ошибок в декларациях по налогу на прибыль за те налоговые периоды, в которых у организации сложился убыток. Если в предыдущих периодах организация выявила расходы, которые ранее не были учтены при налогообложении прибыли, включать такие расходы в расчет налога на прибыль за текущий период нельзя. Подобные ошибки не влекут за собой излишней уплаты налога, поэтому организация должна подать уточненную декларацию, отразив в ней увеличенную сумму расходов. Увеличивать размер убытка, сложившегося в текущем периоде, за счет затрат, не учтенных в предыдущих периодах, неправильно.

Аналогичный порядок следует применять и при упрощенке, когда организация исправляет ошибки в декларации по единому налогу за период, в котором сложился убыток.

Такой вывод следует из писем Минфина России от 22 июля 2015 г. № 03-02-07/1/42067, от 27 апреля 2010 г. № 03-02-07/1-193 и от 23 апреля 2010 г. № 03-02-07/1-188.

Пример исправления ошибки в декларации по налогу на прибыль за период, в котором организация получила убыток

В декларации по налогу на прибыль за 2014 год отражена прибыль в размере 500 000 руб. В 2015 году бухгалтер организации обнаружил, что при составлении этой декларации он не учел расходы на оплату аренды в размере 10 000 руб. Бухгалтер решил не подавать уточненную декларацию за 2014 год, а учесть эти расходы при расчете налога на прибыль за 2015 год.

По итогам 2015 года у организации сложился убыток в размере 200 000 руб. Обязанность по уплате налога на прибыль за 2015 год в этом случае не возникает, поэтому решение о включении выявленных расходов 2014 года в налоговую декларацию за 2015 год было неправильным. Бухгалтер исключил 10 000 руб. из состава расходов 2015 года и сдал уточненную декларацию по налогу на прибыль за 2014 год.

После уточнения суммы расходов в налоговой декларации за 2014 год отражена прибыль в сумме 490 000 руб. (500 000 руб. – 10 000 руб.). В декларации за 2015 год отражен убыток в размере 190 000 руб. (200 000 руб. – 10 000 руб.).

Елены Поповой, государственного советника налоговой службы РФ I ранга.

В какой момент отражать доход, если услуги оказаны в одном месяце, а акт составлен и подписан в другом месяце

Доход отражайте в том периоде, в котором услуга была фактически оказана, независимо от даты составления акта об оказании услуг или даты подписания его заказчиком.

Это объясняется следующим.

Под услугой налоговое законодательство понимает деятельность, результаты которой не имеют материального выражения, реализуются и потребляются в процессе этой деятельности (п. 5 ст. 38 НК РФ). Составленный акт только формально подтверждает, что услуга оказана. Поэтому доход от реализации услуг нужно отражать на дату их фактического оказания (п. 1 ст. 39, п. 3 ст. 271 НК РФ). Аналогичная точка зрения содержится в письмах УФНС России по г. Москве от 2 сентября 2008 г. № 20-12/083102 и от 30 апреля 2008 г. № 20-12/041989.

Корректирующая (уточненная) налоговая декларация является особой декларацией, и подается только в случае, если налогоплательщик допустит какие-либо ошибки в первично подаваемой декларации. Правила подачи корректирующей декларации существенным образом отличаются от стандартных правил подачи деклараций, и знать их необходимо всем налогоплательщикам. Далее мы поговорим о правилах подачи уточненной декларации , поскольку предприниматели обычно сами заполняют , что может привести к внесению в них ошибочных данных. И первое, о чем хотелось бы сразу сказать, это то, что при подаче уточненной декларации в поле «номер корректировки», на титульном листе декларации, следует проставить цифру «1».

Налоговая декларация – это письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога (ст.80 НК РФ ). Уточненная (корректирующая) декларация – это тоже письменно заявление налогоплательщика, изменяющее сведения, отраженные в ранее поданной налоговой декларации, в тот же налоговый орган, по тому же налогу и за тот же налоговый период. В том случае, если в предоставленные данные закралась ошибка, налоговое законодательство содержит два варианта поведения налогоплательщика (ст.81 НК РФ ):

Если в поданной декларации налогоплательщиком обнаруживаются: факты неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибки, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную декларацию.

При обнаружении налогоплательщиком в налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы , подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию. При этом уточненная налоговая декларация, представленная после истечения установленного срока подачи декларации, не считается представленной с нарушением срока. Таким образом, в данном случае, подача корректирующей декларации является правом, а не обязанностью налогоплательщика.

Ошибка в изначально поданной декларации, приводящая к занижению суммы налога (неотражению/неполному отражению сведений) требует более детального рассмотрения, поскольку, во-первых, подача уточнений является обязанностью лица, а во-вторых, данная ситуация может повлечь для лица наступление неблагоприятных последствий. В данной ситуации очень важно различать момент подачи уточненной декларации – если данная подана:

До истечения установленных сроков подачи налоговых деклараций – она считается поданной в положенной срок
-после истечения срока подачи налоговой декларации, но до истечения срока уплаты налога, то плательщик освобождается от ответственности, если уточненная декларация была представлена до момента, когда он узнал об обнаружении налоговым органом ошибок в декларации, либо о назначении выездной налоговой проверки.
-после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то лицо освобождается от ответственности, если (корректирующая декларация, в случаях, указанных ниже, подается только после полной уплаты всех необходимых налогов и пени):
---уточненная декларация представлена до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом ошибок в декларации, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей .
---уточненная декларация представлена после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены соответствующие ошибки в .

Необходимо заметить, что подача уточненной декларации, способна прекратить камеральную проверку ранее поданной декларации, и начать новую проверку - п.9.1 ст.88. НК РФ.

Если же уточненная налоговая декларация, поданная в связи с ошибками в первичной декларации, приводящими к уменьшению суммы налога, представляется с нарушением указанных выше правил, то в отношении налогоплательщика применяются штрафные санкции .

Столь жестких требований в отношении второго случая ошибок в декларациях (не приводящих к уменьшению суммы налога) законом не предусматривается – подача уточненной декларации является правом лица. К данной категории можно отнести и случай, когда лицом совершена переплата налога . В этой ситуации, при представлении уточненной декларации, налоговый орган вправе назначить повторную выездную проверку и проверить период, за который представлена корректирующая декларация, но только в пределах трех лет, предшествующих году, в котором обнаружена ошибка (п.10 ст.89 НК РФ ). Сумма излишне уплаченного налога подлежит зачету в счет предстоящих платежей по этому, или иным налогам (ст. 78 НК РФ ).

В завершении хотелось бы сказать, что если налогоплательщик посчитает, что корректирующая декларация подана им ошибочно, он может её отозвать, например, с помощью пояснительной записки в налоговый орган.

В каких случаях нужно подать уточненную декларацию

Причин подачи уточненной декларации может быть очень много, например бухгалтер самостоятельно обнаружил ошибку или ему на нее указали аудиторы. Ошибка может быть выявлена и руководителем, если в его должностные обязанности входит контроль учета и налогообложения. Важно зафиксировать то, как именно была обнаружена ошибка, можно указать в пояснительной записке к уточненной декларации либо составить докладную, так как данная информация имеет существенное значение.

Возникает вопрос - а какие последствия ждут организацию при подаче "уточненки" с суммой к доплате или возврату (зачету)?

Подавать уточненную декларацию нужно, если период, в котором была допущена ошибка, известен.

Если период, в котором была допущена ошибка, не известен, уточненная декларация не подается. В этом случае пересчитать налоговую базу и сумму налога нужно в том периоде, в котором ошибка была обнаружена (п. 1 ст. 81 и п. 1 ст. 54 НК РФ).

Подать уточненную декларацию за тот период, в котором ошибка была допущена (но не обязана этого делать);
- исправить ошибку, пересчитав налоговую базу и сумму налога за тот период, в котором эта ошибка была обнаружена. Таким способом можно воспользоваться независимо от того, известен ли период, в котором была допущена ошибка или нет;
- не предпринимать никаких мер по исправлению ошибки (например, если сумма переплаты незначительна).

Это следует из положений абз. 3 п. 1 ст. 54 и абз. 2 п. 1 ст. 81 НК РФ и письма ФНС России от 11.03.11 № КЕ-4-3/3807.

Некоторые особенности имеет порядок исправления ошибок в декларациях по налогу на прибыль за те налоговые периоды, в которых у организации сложился убыток .

Если впоследствии организация выявила расходы, которые не были учтены при составлении этих деклараций, включать такие расходы в расчет налога на прибыль за текущий период нельзя. Подобные ошибки не влекут за собой излишней уплаты налога, поэтому организация должна подать уточненную декларацию, отразив в ней увеличенную сумму расходов и новый размер убытка. Такой вывод следует из писем Минфина России от 27.04.10 № 03-02-07/1-193 и от 23.04.10 № 03-02-07/1-188.

Если ошибка в налоговой отчетности выявлена в результате налоговой проверки (налог доначислен (уменьшен) налоговой инспекцией), уточненные декларации подавать не нужно на основании п. 1 ст. 81 НК РФ.

Суммы недоимки (переплаты), выявленные в результате налоговой проверки, фиксируются в материалах проверки (ст. 100, 101 НК РФ). По итогам проверки на основании этих материалов налоговая инспекция самостоятельно отразит эти суммы в карточке лицевого счета организации.

Если обнаружена ошибка, которая привела к искажению налоговой базы: к ее занижению, а также прошло более трех лет , то организация может, но не обязана подать уточненную декларацию (п.1 ст. 81 и п. 1 ст. 54 НК РФ; письмо Минфина России от 08.04.10 № 03-02-07/1-153).

Если допущенная ошибка привела к завышению налоговой базы и повлекла за собой излишнюю уплату налога, организация вправе подать уточненную декларацию.

Внимание Отказать в приеме уточненной декларации за период, истекший более трех лет назад, налоговая инспекция не вправе (письма Минфина России от 24.08.04 № 03-02-07/15, от 08.04.10 № 03-02-07/1-152 и ФНС России от 12 декабря 2006 г. № ЧД-6-25/1192). Но и вернуть, либо зачесть по заявлению сумму излишне уплаченного налога, возможно только в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы (п.7 ст. 78 НК РФ).

Окончательное решение в такой ситуации организация должна принять самостоятельно, оценив целесообразность своих действий.

На что следует обратить внимание при подаче уточненной декларации

Во-первых , представление уточненной налоговой декларации может повлечь за собой выездную налоговую проверку того периода, за который представлена уточненная отчетность.

Проверка будет проведена независимо от того, что налоговые обязательства были искажены более чем три года назад (абз. 3 п. 4 ст. 89 НК РФ). Так же инспекция вправе проверить за данный период любые налоги независимо от того, по какому налогу подается уточненная декларация. По результатам проверки инспекторы могут выявить нарушения налогового законодательства, а следовательно, доначислить налоги и рассчитать пени. Оштрафовать организацию инспекторы не смогут, поскольку ошибка была допущена более трех лет назад (ст. 113 НК РФ).

Во-вторых , если уточненная декларация подана по истечении трех лет с момента излишней уплаты налога, то организация не имеет права на возврат (зачет) этой суммы даже в судебном порядке. По общему правилу к этому моменту срок, в течение которого может быть подано заявление о возврате переплаты, уже истечет (п. 7 ст. 78 НК РФ).

Например, если организация выявила расходы, которые не были учтены при расчете налога на прибыль пять лет назад, она может включить эти расходы в расчет налоговой базы текущего периода, не подавая уточненной декларации, НК РФ не ограничивает срок перерасчета налоговой базы. Вместе с тем, если по итогам перерасчета организация подаст уточненную декларацию и потребует возврата (зачета) излишней суммы налога, инспекция не удовлетворит это требование, ведь срок подачи заявления о зачете или возврате может быть подано в течение трех лет со дня уплаты налога. Такой вывод подтверждают письма Минфина России от 08.04.10 № 03-02-07/1-152, от 08.04.10 № 03-02-07/1-153 и ФНС России от 29.04.11 № АС-4-3/7037.

В третьих , уточненную декларацию можно подать, если организация выявила переплату по налогу в связи с ошибкой, которая была допущена более трех лет назад, но при этом срок подачи заявления на возврат (зачет) излишне уплаченной суммы налога еще не истек. В таком случае: 1) вместе с уточненной декларацией нужно подать заявление на возврат (зачет) переплаты; 2) организация может подать в налоговую инспекцию документы, подтверждающие факт переплаты. Такой вывод следует из письма ФНС России от 12.12.06 № ЧД-6-25/1192.

ПРИМЕР
20.07.08 г. ООО «Максимум» подало декларацию по налогу на прибыль по итогам I полугодия 2008г. В июле 2011 года, вновь принятый главный бухгалтер находит ошибку, которая повлекла за собой завышение налоговой базы по налогу на прибыль за I полугодие 2008 г. и, соответственно, переплату налога. Руководителем принимается решение подать уточненную декларацию по налогу на прибыль за этот период. 21.07.11 г . ООО «Максимум» сдает уточненную декларацию за I полугодие 2008 г. Одновременно общество подает заявление о зачете излишне уплаченной суммы налога на прибыль (налог уплачен по сроку 28.07.08г., окончание срока 28.07.11г.).

Так как уточненная декларация к уменьшению подана за период, превышающий три года, но трехлетний срок для возврата в соответствии со ст. 78 НК РФ не истек (по поданному ООО «Максимум» заявлению о возврате), то налоговый орган проводит камеральную проверку.

Одновременно общество представляет в инспекцию все документы, на основании которых была составлена уточненная декларация (копии первичных и платежных документов, договоров с контрагентами, счетов-фактур и т. п.).

Таким образом, декларация подана по истечении трех лет с момента излишней уплаты налога на прибыль, но срок подачи заявления на зачет (возврат) еще не истек.

Налоговый орган принял данную уточненную налоговую декларацию, и рассмотрел заявление о зачете суммы излишне уплаченного налога на прибыль с учетом самостоятельно представленных налогоплательщиком подтверждающих документов, после этого налоговый орган вынесет решение в соответствии с нормами ст. 78 и 87 НК РФ и произведет возврат, в случае, если к тому будут основания.

ФЕДЕРАЛЬНАЯ НАЛОГОВАЯ СЛУЖБА
ПИСЬМО
от 29 апреля 2011 года № АС-4-3/7037
Об уточненных налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций

Федеральная налоговая служба рассмотрела письма об уточненных налоговых декларациях по налогу на прибыль организаций и сообщает следующее.

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ) при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации недостоверных сведений, а также ошибок, не приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик вправе внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию.

При этом НК РФ не содержит положений, ограничивающих срок представления налогоплательщиком уточненной налоговой декларации. В соответствии с пунктом 4 статьи 80 НК РФ налоговый орган не вправе отказать в принятии налоговой декларации, представленной налогоплательщиком по установленной форме (установленному формату).

Таким образом, представляя уточненные налоговые декларации с уменьшением суммы ранее исчисленного налога (в том числе за отчетные или налоговые периоды, уплата налога за которые произведена более трех лет назад) налогоплательщик реализует свое право на представление уточненных налоговых деклараций, составленных по правилам главы 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Вместе с тем, расчет налога нарастающим итогом с начала года с учетом начисленных ранее сумм авансовых платежей не отменяет действие статьи 78 НК РФ о возможности зачета или возврата суммы излишне уплаченного налога (авансовых платежей) в течение трех лет со дня их уплаты.

Уменьшение суммы исчисленного налога по уточненной налоговой декларации означает уменьшение размера обязательства налогоплательщика по уплате в бюджет суммы налога (авансового платежа налога), а при условии уплаты налога (авансового платежа) в первоначальной сумме - образование излишне уплаченного налога (т. е. переплаты).

Не отразив в карточке расчетов с бюджетом уточненную налоговую декларацию с уменьшением авансового платежа, уплаченного более трех лет назад, налоговый орган тем самым правомерно не произвел автоматически зачет авансовый сумм с истекшим сроком исковой давности в уплату платежей, исчисленных за последующие отчетные периоды.

Государственный советник
Российской Федерации 2 класса
С.Н. Андрющенко

Не оштрафовала вас за нее, в налоговую отчетность нужно побыстрее внести изменения. Подробные рекомендации о том, как это сделать, не вызвав нареканий инспекторов, можно найти в бераторе «Налог на прибыль от А до Я». Предлагаем вам ознакомиться с отрывком из этого издания.

В налоговом учете ошибку исправляют в том периоде, в котором она была фактически допущена (ст. 54 НК). При этом, если по результатам исправленной декларации у вас будет указана сумма к уплате большая, чем в первоначальном варианте, сначала доплатите налог и пени, а лишь потом сдавайте «уточненку» в налоговую инспекцию. Такой порядок действий избавит вас от штрафа при условии, что ошибку вы исправите до того, как налоговая служба ее обнаружит (п. 4 ст. 81 НК).

Обратите внимание: в статье 81 Налогового кодекса не указано, какую именно ответственность будет нести фирма, если она вовремя не уплатит недоимку и пени. В пункте 26 постановления Пленума ВАС от 28 февраля 2001 г. № 5 сказано, что статья 81 Налогового кодекса предусматривает два вида наказания:

– по статье 122 Налогового кодекса (неуплата или неуплата сумм налога);

– по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса (отсутствие первичных документов, повлекшее занижение налоговой базы по налогу на прибыль).

Причем оштрафовать налоговая служба вас может только по одной из этих статей. Применить штраф одновременно по двум статьям она не вправе. Однако на практике, если фирма не уплатила недоимку и пени до сдачи «уточненки», налоговая служба чаще применяет статью 122 Налогового кодекса, так как вину по статье 120 того же кодекса доказать сложнее.

Если до подачи «уточненки» вы заплатите недоимку, а пени нет или наоборот – вас все равно оштрафуют (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 6 сентября 2005 г. по делу № А19-3063/05-40-Ф02-4384/05-С1). Если вы по каким-то причинам не в состоянии доплатить всю сумму по уточненной декларации, тогда сам факт того, что вы обнаружили ошибку и сдали «уточненку», суд может посчитать смягчающим обстоятельством. В результате штраф будет снижен.

Обратите внимание: если в предыдущих периодах у вас была переплата по налогу, которая равна или превышает сумму, подлежащую уплате на основе уточненной декларации, тогда ничего доплачивать не нужно. А раз нет недоимки – штраф вам не грозит.

Если по уточненным данным сумма налога у вас будет меньше, чем в первоначальном варианте декларации, тогда вы просто сдаете исправленный вариант в налоговую службу. Сумму переплаты должны либо зачесть, либо вернуть.

Статья 81 Налогового кодекса не уточняет, нужно ли подавать исправленные декларации по итогам отчетных периодов (месяца, квартала). В связи с этим возникает вопрос: нужно ли пересдавать такие декларации? Ответ на этот вопрос будет зависеть от того, когда вы обнаружили ошибку. Здесь может быть две ситуации:

– первая – вы совершили ошибку в одном отчетном периоде года и обнаружили ее в течение этого же года, но в другом отчетном периоде;

– вторая – вы совершили ошибку в одном отчетном периоде года, а обнаружили ее уже в следующем году, после сдачи декларации за год, в котором содержится ошибка.

Статья 54 Налогового кодекса обязывает фирмы сделать пересчет налога. Это влечет пересдачу деклараций за отчетные периоды. Исключение предусмотрено лишь для тех ситуаций, когда нельзя определить дату совершения ошибки. Эту же позицию поддерживает и Минфин (письмо Минфина от 9 декабря 2004 г. № 03-03-01-04/1/174). Он рекомендует сделать так: «при обнаружении ошибки в исчислении налога на прибыль в истекшем отчетном периоде текущего налогового периода следует уточнить налоговую декларацию за этот период».

А что будет, если этого не сделать? Сначала рассмотрим вариант, когда по итогу отчетного периода вы заплатили авансовый платеж по декларации, а позже выяснили, что завысили в декларации его сумму к уплате. Пересдав декларацию или не сделав этого, недоимки и пеней у вас не возникнет. Значит, штраф в этой ситуации неприменим.

Как видите, необходимость пересчета суммы авансового платежа за и пересдачи декларации по нему у вас есть, а наказания нет. Однако сдать «уточненку» в ваших интересах. Ведь подав исправленные сведения, вы укажите налоговой службе о переплате и сможете ее зачесть в счет будущих платежей. Впрочем, если вы делать этого не хотите, тогда вы можете воспользоваться мнением Минфина, приведенным в письме от 14 июля 2004 г. № 03-03-05/3/59. Это частный ответ на вопрос фирмы, нужно ли пересдавать декларацию за отчетный период, если ошибка не привела к занижению налоговой базы. Минфин ответил, что в этом случае фирма вправе этого не делать.

Рассмотрим случай, когда фирма обнаружила, что по итогам отчетного периода не доплатила авансовый платеж. Здесь ситуация иная. Во-первых, появляется , во-вторых, пени, которые нужно доплатить. А вот штрафа, если вы не перечислите долг до сдачи уточненной декларации, опять же не будет. Дело в том, что штраф по статье 122 Налогового кодекса применим, если фирма не заплатила (не доплатила) налог по итогам налогового периода (года). В нашем же случае фирма не доплатит авансовый платеж, а не налог (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 4 марта 2004 г. № А74-3515/03-К2-Ф02-635/04-С1).

Аналогичные выводы можно сделать и в отношении наказания по пункту 3 статьи 120 Налогового кодекса. Там предусматривается ответственность за «занижение налоговой базы». Налоговая база у фирмы формируется только по итогу налогового периода, то есть года. Соответственно, штрафовать по этой статье можно только в отношении ошибок по годовой декларации, а по промежуточным декларациям - нельзя (постановления ФАС Восточно-Сибирского округа от 22 мая 2001 г. № А33-13191/00-С3-Ф02-1114/01-С1 и Западно-Сибирского округа от 7 мая 2003 г. № Ф04/2151-328/А75-2003). Однако, чтобы не доводить дело до суда, советуем вам все же доплачивать недоимку и пени по «уточненке» за отчетный период до ее сдачи в налоговую службу.

Теперь решим вопрос, нужно ли пересдавать промежуточную отчетность, когда вы обнаружили ошибку в декларации за отчетный период года уже после того, как сдали декларацию за этот год. Нет, не нужно. Достаточно пересдать лишь годовую декларацию. Дело в том, что проверить правильность расчетов по декларациям за отчетный период налоговая служба вправе при камеральной проверке. Ее проводят в течение трех месяцев со дня сдачи таких деклараций (ст. 88 НК). Соответственно, если вы ошибку обнаружили уже после сдачи годовой декларации, например за 2005 год (то есть после 28 марта 2006 года), сроки для проверки деклараций за отчетные периоды к этому времени уже истекут. К тому же обязанности пересдавать промежуточные декларации по году, за который уже сдана годовая декларация, Налоговым кодексом не предусмотрена. Выходит, пересдавать такие декларации необходимости нет. Все исправления вы зафиксируете в уточненной декларации за год. Этот вывод справедлив, когда одна и та же ошибка повторяется во всех отчетных периодах года. В этом случае пересдавать все декларации по этому году вам не нужно, достаточно сдать одну «уточненку» по итогам года.

Введение новой формы декларации по налогу на прибыль привело к возникновению у большинства налогоплательщиков вопросов по применению этой формы для исправления ошибок прошлых отчетных периодов. Подача годовой не за горами (напомним, граничный срок подачи декларации по налогу на прибыль предприятий за 2015 год – 29 февраля 2016 года),поэтому сегодня рассмотрим теоретические и практические аспекты данного вопроса.

Общие положения уточнения налоговых обязательств

Как и раньше, порядок внесения изменений в уже поданные налоговые декларации устанавливает ст. 50 НКУ. Согласно этой статьи, если после представления декларации за отчетный период налогоплательщик подает новую декларацию с исправленными показателями до окончания предельного срока представления декларации за такой же отчетный период, то даже при возникновении занижения налогового обязательства в ранее поданной декларации, штрафы к налогоплательщику не применяются.

В случае если в будущих налоговых периодах (с учетом сроков давности, определенных ст. 102 НКУ) налогоплательщик самостоятельно (в том числе по результатам электронной проверки) выявляет ошибки, содержащиеся в ранее поданной им налоговой декларации, он обязан направить уточняющий расчет к такой налоговой декларации по форме действующего на момент подачи уточняющего расчета .

Из этого следуют два правила, которые должны быть на вооружении у каждого налогоплательщика:

Исправлять самостоятельно найденные ошибки можно не позднее окончания 1095 дня, следующего за последним днем предельного срока представления налоговой декларации, в которой обнаружена ошибка;
Исправление ошибки должно быть отражено в УР (или в декларации) по форме, которая будет действовать на момент подачи этого документа.

Согласно п. 50.1 НКУ налогоплательщик:

а) или направить уточняющий расчет и уплатить сумму недоплаты и штраф в размере трех процентов от такой суммы до представления такого уточняющего расчета;

б) либо отразить сумму недоплаты в составе декларации по этому налогу, которая подается за налоговый период, следующий за периодом, в котором выявлен факт занижения налогового обязательства, увеличенную на сумму штрафа в размере пяти процентов от такой суммы, с соответствующим увеличением общей суммы денежного обязательства по этому налогу.

Итак, штраф за ошибки есть. Но возникает он лишь в случае занижения сумм налогового обязательства, и размер такого штрафа напрямую зависит от пути исправления ошибки. От того, как исправляется ошибка, зависят и сроки уплаты заниженного налогового обязательства и штрафа в бюджет — сразу перед подачей УР или в общие сроки уплаты налога по декларации, в которой ошибка исправлена (в течение 10 дней после истечения предельного срока ее представления).

Не следует забывать и о необходимости уплаты пени с суммы такой недоплаты (занижения налогового обязательства). Она рассчитывается по правилам, установленным ст. 129 НКУ.

Здесь не лишним будет также напомнить, что налогоплательщик во время проведения документальных плановых и внеплановых проверок не имеет права подавать уточняющие расчеты к поданным им ранее налоговым декларациям за любой отчетный (налоговый) период по соответствующему налогу и сбору, который проверяется контролирующим органом. То есть, самостоятельно исправлять ошибки следует до или после налоговой документальной проверки. И в случае, если налогоплательщик подает уточняющий расчет к налоговой декларации, поданной за период, который проверялся, соответствующий контролирующий орган имеет право на проведение внеплановой проверки налогоплательщика за соответствующий период.

Исправление ошибок прошлых отчетных периодов в декларации по прибыли 2015-2016

Оба пути исправления ошибок реализованы и в новой форме декларации. То есть налогоплательщик может исправить ошибку в поданной декларации после истечения предельных сроков ее представления:

1) или представлением УР, роль которого играет сама декларация. В этом случае в «шапке» декларации ставится соответствующая пометка в графе «Уточнююча», и указываются два отчетных периода — год или квартал (в зависимости от того, какую отчетность, квартальную или только годовую, в соответствии со ст. 137 НКУ, должен подавать плательщик налога), в котором подается УР, и год или квартал, в котором исправляется ошибка.В таком случае в декларации налогоплательщик указывает верные показатели, которые по правилам налогообложения, которые действовали в периоде, в котором найдена ошибка и которые должны отражаться в декларации за такой период. А в строках 27-39 декларации указываются суммы разницы (увеличение или уменьшение) суммы налогового обязательства, возникшие в результате ошибки, а, в случае увеличения налогового обязательства, суммы штрафа и пени. Приложения к такому УР заполняются только те, к которым следует внести изменения, если такие приложения были составлены сразу правильно (или же они не подавались в отчетном периоде, в которой вносятся поправки), составлять приложения к УР не требуется. Не подается в таком случае и приложение ВП;

2) или в отчетной декларации за тот период, в котором ошибка была обнаружена. В таком случае налогоплательщик обязательно заполняет приложение ВП к декларации — именно в этом приложении приводятся верные данные и соответствующая разница в сумме налогового обязательства, штрафы и пеня. Эти показатели из приложенияВП переносятся в строки 27-39 декларации.

Сопоставимость форм деклараций

Главное, что смущает многих налогоплательщиков, — это то, что новая форма декларации существенно отличается от форм, которые действовали ранее. Это и не удивительно, ведь с 01.01.2015 г. правила расчета объекта налогообложения налогом на прибыль в разделе III НКУ кардинально изменились. Так как же в этой форме отразить показатели, которые были в прошлых формах декларации, а в новой форме их нет?

Алгоритма заполнения декларации в этом случае нормативно законодателями не предусмотрено. По мнению автора, в этом случае налогоплательщик должен указать в УР или в приложении ВП отчетной декларации главный показатель — правильный объект налогообложения и, соответственно, рассчитать правильную сумму налога, и его занижения или завышения в ранее поданной декларации. К сожалению, расшифровать, за счет чего произошло такое занижение или завышение в разрезе доходов и расходов новая форма декларации не позволяет.

Поэтому, например, если налогоплательщик не ошибся в сумме доходов или расходов, но отразил их в неверном строке декларации за прошлый отчетный период, новая форма декларации исправить эту ошибку не поможет. Однако, согласно п. 46.4 НКУ, в случае необходимости налогоплательщик может подать вместе с налоговой декларацией дополнения к такой декларации, составленные в произвольной форме, которые будут считаться неотъемлемой частью налоговой декларации. Такие дополнения подаются с объяснением мотивов их представления. Поэтому можно представить, например, УР, в котором объект налогообложения не изменится, и увеличения (уменьшения) суммы налога не произойдет, но вместе с ним подать в произвольной форме дополнения, в котором отразить уменьшение одного вида доходов (расходов) и увеличение другого на такую же сумму.

А теперь рассмотрим на примере отражение исправления ошибки в декларации, которая будет подаваться в 2016 году за 2015 год.

Пример исправления ошибки допущенной в декларации по налогу на прибыль в прошлых отчетных периодах

Предприятие в 2015 году подало декларацию за 2014 год, в которой объект налогообложения (прибыль) от всех видов деятельности составил 40 000 грн, а сумма налога к уплате 7200 грн. В 2015 году выявлено, что один из документов, по которым в 2014 году было признано доход (акт о предоставлении услуг) не был подписан заказчиком, а услуга так и не была фактически предоставлена. Итак, произошло завышение дохода на 10000 грн.в следствие чего произошло и завышение суммы налогового обязательства на 1800 грн.

Исправить ошибку налогоплательщик решил в декларации 2015 года. Данные о деятельности в 2015 году, указанные в декларации, условные. Пример заполнения декларации по налогу на прибыль с исправлением ошибок .

Вследствие такого исправления у налогоплательщика возникла переплата за 2014 год. Но обратите внимание: учитывать данные приложения ОП налоговики будут отдельно от данных самой декларации, а сумма уменьшения налога в строке 27 декларации, никоим образом не уменьшает сумму налога к уплате, указанную в строке 19 декларации. Итак, чтобы не было недоразумений с налоговиками, налогоплательщику следует заплатить всю сумму налога, рассчитанную по результатам 2015, а переплатой, которая возникла в результате исправления ошибки, воспользоваться в следующих отчетных периодах. Если же налогоплательщик желает воспользоваться суммой такой переплаты для погашения части налогового обязательства уже сейчас, по результатам декларации за 2015 год, то ему следует исправить ошибку путем подачи УР до подачи декларации за 2015 год. И прежде чем платить налоговое обязательство за 2015 год, убедиться, что такая переплата учтена налоговиками, путем проведения сверки с фискальной службой по мету регистрации.

При поддержке: Хотите взять кредит в банке под развитие бизнеса, но не можете правильно написать бизнес план? в консалтинговом юридическом центре Советник вам помогут разработать такой бизнес план, от которого банк будет просто в восторге.

Исправление ошибок прошлых периодов в декларации по налогу на прибыль 2015-2016

5 (100%) 1 vote